Sehr geehrte Kolleginnen und Kollegen,
der Fehlerteufel ist uns in diesen Tagen neben den „vielen Steuergesetzänderungen“ auch mal in einem Newsletter eingeschlichen. Wir, das Team von zeitstaerken.de, ein Unternehmen, welches am 16.3.2020 einen absoluten Stillstand erfuhr und sich jetzt gerade wieder aufrappelt, hat „Körner liegen lassen“. Wir bitten um Nachsicht und wünschen Ihnen Gesundheit und ein schönes Wochenende.
Aktueller Hinweis
Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat einen sog. FAQ „Anstehende Umsatzsteuersatzsenkung“ vom 25.6.2020 veröffentlicht: [PDF]
Die Senkung der Umsatzsteuersätze von (Regelsteuersatz) 19 % auf 16 % und von (ermäßigter Steuersatz) 7% auf 5 % ist auf dem parlamentarischen Weg. Der Wechsel des Umsatzsteuersatzes für Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen, ausgenommen sind Getränke, vom Regelsteuersatz zum ermäßigten Steuersatz ist sowohl vom Deutschen Bundestag als auch vom Deutschen Bundesrat beschlossen worden; mit der Verkündung im Bundesgesetzblatt ist jeden Tag zu rechnen.
Am 23.6.2020 hat die Finanzverwaltung die erste Aktualisierung des Anwendungserlasses zur befristeten Senkung der Umsatzsteuersätze veröffentlicht. Hinsichtlich der Diskussion von „Einzweck-Gutscheinen“ bleibt es bei der bisherigen Auffassung.
Folgende Zeiträume sind somit zu unterscheiden
01.07.2020 – 31.12.2020: Senkung der Umsatzsteuer + Steuersatzwechsel
01.01.2021 – 30.06.2021: Rückkehr zu den bisherigen Umsatzsteuersätzen
ab dem 1.7.2021: Rückkehr der Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen zum Regelsteuersatz
Hinsichtlich der Gutscheine unterscheiden wir zwei Gutscheinarten: (i) Einzweck-Gutschein oder (ii) Mehrzweck-Gutschein.
Bei Einzweck-Gutscheinen ist der maßgebliche Zeitpunkt für die Besteuerung der Leistungsfiktion die Ausgabe des ausgebenden Unternehmers an den Kunden. Die spätere Gutscheineinlösung, also die tatsächliche Lieferung bzw. Leistungserbringung, ist für die umsatzsteuerliche Würdigung nicht mehr relevant, da diese nicht als unabhängiger Umsatz gilt (§ 3 Abs. 13 und Abs. 14 UStG; AEUmsatzsteuersatzänderung Rz. 30).
Bei Mehrzweck-Gutscheinen ist der maßgebliche Zeitpunkt für die Besteuerung die Einlösung des Kunden beim ausgebenden Unternehmer. Die Gutscheinausgabe stellt nur einen umsatzsteuerrechtlich unbedeutenden Tausch von Geld in ein anderes Zahlungsmittel dar. Zur Ermittlung des richtigen Umsatzsteuersatzes ist deshalb entscheidend, (i) ob der Kunde den Mehrzweck-Gutschein in der „Normalsteuerphase“ oder in der „Niedrigsteuerphase" einlöst und zudem, (ii) ob eine dem Regelsteuersatz oder dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Lieferung/sonstige Leistung mit dem Gutschein ausgelöst wird (§ 3 Abs. 15 UStG).
Fraglich ist, ob die Vielzahl der Umsatzsteuersatzänderungen nur noch Mehrzweck-Gutscheine zulassen (Radeisen, Haufe-News vom 12.6.2020; Bachmann/Ertl/Gebhardt, DStR 2020, 1168)? Und ist es vorstellbar, dass es zu einem sog. Charakterwechsel eines Einzweck-Gutschein zu einem Mehrzweck-Gutschein kommen kann?
1. Literaturmeinung
„Für Gutscheine auf Restaurantleistungen stellt sich durch die Gesetzesänderung nun einerseits die Frage, wie neu ausgestellte Einzweck-Gutscheine besteuert werden sollen. Andererseits ist ungeklärt, wie bereits mit ausgestellten Einzweck-Gutscheinen zu verfahren ist. Da der Zeitpunkt der Einlösung der Gutscheine im Voraus nicht feststeht und die Steuerermäßigung nur befristet gültig ist, steht zwangsläufig auch nicht die Höhe der geschuldeten Steuer im Zeitpunkt der Ausstellung fest. Dies macht die Ausstellung von Einzweck-Gutscheinen i. S. v. § 3 Abs. 14 UStG für Restaurant- und Verpflegungsleistungen für den Zeitraum der Steuerermäßigung im Grunde unmöglich [Bachmann/Ertl/Gebhardt, DStR 2020, 1168 [1170].“
2. Literaturmeinung
„Ein Einzweck-Gutschein liegt vor, wenn im Zeitpunkt der Gutscheinausgabe der Leistungsort sowie die für diese Umsätze geschuldete USt feststehen (§ 3 Abs. 14 Satz 1 UStG). Diese Kriterien sind erfüllt, wenn ein Unternehmen im Zeitraum Juli 2020 bis Juni 2021 einen Gutschein für Speisen ausgibt. Der Leistungsort steht im Zeitpunkt der Gutscheinausgabe fest. Für Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle (Restaurationsleistung) richtet sich der Leistungsort nach § 3a Abs. 3 Nr. 3 Buchst. b UStG und für Speisen zur Mitnahme nach § 3 Abs. 6 UStG. Dies ist der Ort, an dem der Unternehmer die Leistung tatsächlich erbringt bzw. die Speisen ausgibt (z.B. Restaurant). Auch steht die geschuldete Steuer fest, denn im Zeitpunkt der Gutscheinausgabe findet der ermäßigte Steuersatz sowohl für Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle als auch für Speisen zur Mitnahme Anwendung.
Die besseren Argumente sprechen dafür, dass die Einzweck-Gutscheine, die nicht bis Juni 2021 eingelöst werden, nicht infolge eines „Charakterwechsels“ zu Mehrzweck-Gutscheinen werden. Grundsätzlich wären die Voraussetzungen für Mehrzweck-Gutscheine ab Juli 2021 erfüllt (vgl. unten II.3.b)), denn dann unterliegen die Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle wieder dem Regelsteuersatz von 19%. Ab diesem Zeitpunkt könnte ein Einzweck-Gutschein zu einem Mehrzweck-Gutschein werden, da die geschuldete Steuer nicht mehr feststeht. Der Kunde kann den Gutschein für Speisen zum Verzehr vor Ort (19% USt) oder für Speisen zur Mitnahme (7%) einlösen.
Nach dem Wortlaut des § 3 Abs. 14 UStG sowie der unionsrechtlichen Grundlage in Art. 30a Nr. 2 MwStSystRL sind jedoch nur die Verhältnisse im Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins maßgeblich. Nachfolgende Entwicklungen wie etwa die Anpassung von Steuersätzen durch den nationalen Gesetzgeber können keinen „Charakterwechsel“ des Gutscheins zur Folge haben. Für dieses Ergebnis sprechen auch praktische Erwägungen. In mehrstufigen Absatzketten würde ein nachträglicher „Charakterwechsel“ des Gutscheins einen unverhältnismäßigen Korrekturaufwand bei allen beteiligten Unternehmern auslösen [Oldiges, DB 2020, 1140 [1141].“
Finanzverwaltung
„Die umsatzsteuerrechtliche Würdigung von Gutscheinen wurde mit Wirkung zum 1. Januar 2019 grundlegend neu geregelt. Bei Einzweckgutscheinen i. S. d. § 13 Abs. 13 und 14 UStG ist der maßgebliche Zeitpunkt für die Besteuerung der Leistungsfiktion und damit die Bestimmung des zutreffenden Umsatzsteuersatzes die Gutscheinausgabe des ausgebenden Unternehmers an den Kunden. Folglich sind die Verhältnisse zum Zeitpunkt der Ausgabe des Gutscheins entscheidend. Ändern sich die Verhältnisse im Nachhinein, ist dies irrelevant. Die spätere Gutscheineinlösung ist für die umsatzsteuerliche Würdigung nicht mehr relevant, da diese nicht als unabhängiger Umsatz gilt. Sollte bei Einlösung des Einzweck-Gutscheins jedoch eine Zuzahlung durch den Gutscheininhaber erfolgen, so ist die bislang noch nicht versteuerte Differenz nach den zum Zeitpunkt der Gutscheineinlösung geltenden Umsatzsteuersätzen zu versteuern (AEUmsatzsteuersatzänderungen Rz. 30).“
Beispiel „Ausgabezeitpunkt I“
Der Unternehmer (Regelsteuersatz) hat einen Einzweck-Gutschein im Juni 2020 („Normalsteuerphase“) im Wert von 100 € ausgegeben, den der Kunde im Juli 2020 („Niedrigsteuerphase“) im Wert von 100 € einlöst.
Lösung
Der Unternehmer führt im Juni 2020 Umsatzsteuer in Höhe von (100 € x 19/119 =) 15,97 € ab. Die Einlösung bleibt unbedeutend (AEUmsatzsteuersatzänderungen Rz. 30).
Beispiel „Ausgabezeitpunkt II“
Der Unternehmer (Regelsteuersatz) hat einen Einzweck-Gutschein im Dezember 2020 („Niedrigsteuerphase“) im Wert von 100 € ausgegeben, den der Kunde im Januar 2021 („Normalsteuerphase“) im Wert von 100 € einlöst.
Lösung
Der Unternehmer führt im Dezember Umsatzsteuer in Höhe von (100 € x 16/116 =) 13,79 € ab. Die Einlösung bleibt unbedeutend (AEUmsatzsteuersatzänderungen Rz. 30).
Beispiel „Ausgabezeitpunkt III“
Der Unternehmer (ermäßgter Steuersatz) gibt einen Einzweck-Gutschein im (a) Juni 2020 oder (b) im Juli 2020 im Wert von 100 € aus. Die Einlösung erfolgt jeweils im Dezember 2020.
Lösung
a) Es entsteht eine Umsatzsteuer in Höhe von (100 € x 7/107 =) 6,54 €.
b) Es entsteht eine Umsatzsteuer in Höhe von (100 € x 5/105 =) 4,76 €.
Hinweis
Die Einlösung soll nach finanzamtlicher Auffassung unbeachtlich sein (AEUmsatzsteuersatzänderungen Rz. 30).
Beispiel „Hinzuzahlung bei Einlösung“
Der Unternehmer (Regelsteuersatz) gibt einen Einzweck-Gutschein im Juli 2020 im Wert von 100 € aus. Die Einlösung erfolgt im Dezember 2021. Dabei muss der Kunde noch 50 € bar hinzuzahlen.
Lösung
Der Einzweck-Gutschein löst im Zeitpunkt der Ausgabe (sog. Lieferfiktion) eine Umsatzsteuer in Höhe von (100 € x 16/116 =) 13,79 € aus.
Im Zeitpunkt der Zuzahlung muss das zusätzliche Entgelt der Umsatzsteuer mit dem dann geltenden Regelsteuersatz von 19 % versteuert werden, so dass ein Umsatzsteuer von (50 € x 19/119 =) 7,98 € abzuführen ist.
Beispiel: "Mehrzweck-Gutschein"
Der Unternehmer (Gastronomie) gewährt Gutscheine für Speisendienstleistungen und Getränke im Restaurant nach dem 30.6.2020.
Lösung
Es handelt sich um einen Mehrzweck-Gutschein. Die Umsatzsteuer entsteht im Zeitpunkt der Einlösung. Der Betrag muss in einen Teilbetrag mit dem Regelsteuersatz und einen Teilbetrag mit ermäßigten Steuersatz aufgeteilt werden, wenn die Einlösung im Zeitraum zwischen Juli 2020 und Juni 2021 stattfindet.
Hinweis
Erfolgt die Einlösung nach dem 30.6.2021 so ist eine Aufteilung entbehrlich, weil dann sowohl Speisen und Getränke im Restaurant wieder dem gleichen Regelsteuersatz unterliegen.
Hinweis
Eine Aufteilung bleibt bestehen, wenn der Gutschein bei einem Außer-Haus-Verkauf mit Getränk durchgeführt wird.
Dieser Newsletter ergibt sich aus der aktualisierten Fassung des Entwurfs des BMF-Schreibens „Befristete Absenkung des allgemeinen und ermäßigten Umsatzsteuersatzes zum 1. Juli 2020“ (download).
Ihr Team zeitstaerken.de
StB Jürgen Hegemann / Tim Adrion
